Pokračuj v čítaní Prejdi na hlavný informačný obsah stránky Prihlásenie a registrácia používateľa Vyhľadávanie na portáli Aktuálne: dane a clá Ponuka obsahu pre skupiny používateľov Ľavé menu stránky Informačný obsah Pätička stránky

Osobitná úprava uplatňovania dane pre cestovné kancelárie a cestovné agentúry

Osobitosť uplatňovania dane cestovnými kanceláriami, cestovnými agentúrami, ale aj inými platiteľmi DPH, ktorý dodávajú služby cestovného ruchu spočíva v tom, že DPH neodvádzajú bežným spôsobom z celkovej predajnej ceny príslušnej poskytnutej služby, ale len zo svojej tzv. prirážky cestovnej kancelárie, ktorú vypočítajú ako rozdiel medzi celkovou predajnou cenou dodaných služieb cestovného ruchu a ich nákupnou cenou.

Osobitnú úpravu zdaňovania sú povinní platitelia DPH uplatňovať len v určitých prípadoch vymedzených ustanovením § 65 zákona o DPH.

Informácie v tomto článku Vám poskytujeme v nasledujúcej štruktúre:

Osobitná úprava uplatňovania dane pre cestovné kancelárie a cestovné agentúry

Podmienky uplatňovania osobitnej úpravy

Zákon o DPH ukladá povinnosť uplatňovať osobitnú úpravu zdaňovania služieb cestovného ruchu cestovným kanceláriám a cestovným agentúram, ale taktiež aj iným platiteľom DPH (ďalej len cestovná kancelária, resp. CK), v prípade, ak obstarávajú od iných zdaniteľných osôb služby cestovného ruchu a tieto vo svojom mene predávajú zákazníkom (napr. osobitnú úpravu zdaňovania služieb cestovného ruchu je    povinná uplatniť aj  vzdelávacia agentúra - platiteľ DPH, pri predaji študijného pobytu  študentovi, v rámci ktorého pre študenta obstará od iných dodávateľov ubytovanie, stravovanie, dopravu a vzdelávanie).  Služby cestovného ruchu  obstarané od iných zdaniteľných osôb, vlastné služby cestovnej kancelárie a prirážka cestovnej kancelárie sa považujú za dodanie jednej služby cestovnou kanceláriou. 

Osobitnú úpravu zdaňovania použije cestovná kancelária pri:

  • kombinácii jednotlivých služieb cestovného ruchu ako napríklad: ubytovania, dopravy, stravovania, služby sprievodcu a pod., ktoré obstará od iných osôb a následne ich predáva za účelom  zrealizovania zájazdu, resp. balíka služieb vo vlastnom mene ako jednu službu cestovného ruchu pre konečného zákazníka. V rámci tejto kombinácie vždy musí byť jednou službou ubytovanie alebo doprava (pozri rozsudok ESD C-163/91, C-31/10, uznesenie ESD  C-220/11).
  • jednotlivej službe cestovného ruchu, ktorou môže byť  buď doprava alebo ubytovanie, popri ktorých platiteľ poskytuje rezerváciu ubytovania, resp. dopravy, informácie o výbere dovolenky  a pod., ktoré obstará od iných osôb a následne ich predáva vo vlastnom mene pre konečného zákazníka. (pozri rozsudok ESD C-163/91, C-31/10, uznesenie ESD  C-220/11).

Miesto dodania služby pri osobitnej úprave zdaňovania

Podľa § 65 ods. 1 zákona o DPH služby cestovného ruchu obstarané od iných zdaniteľných osôb, vlastné služby cestovnej kancelárie a prirážka cestovnej kancelárie sa považujú za dodanie jednej služby cestovnou kanceláriou zákazníkovi a táto služba je predmetom dane v členskom štáte, v ktorom má cestovná kancelária sídlo alebo prevádzkareň, z ktorej službu dodala. Týmto ustanovením (ktoré nadobudlo účinnosť od 01.01.2015), sa osobitne určuje miesto dodania služby poskytnutej cestovnou kanceláriou. Jej miesto dodania sa neposudzuje podľa základného pravidla v § 15 ods. 1, ak je kupujúcim zdaniteľná osoba, resp. ani podľa § 15 ods. 2, ak je kupujúcim nezdaniteľná osoba, ale ak cestovná kancelária poskytujúca danú službu má sídlo v tuzemsku, alebo má v tuzemsku prevádzkareň, z ktorej dodáva službu, potom daná služba sa zdaní v tuzemsku bez ohľadu na postavenie zákazníka.

Odpočet dane cestovnou kanceláriou, ktorá uplatňuje osobitnú úpravu zdaňovania

Cestovná kancelária, ktorá uplatňuje osobitnú úpravu zdaňovania,  nemôže odpočítať daň zo služieb cestovného ruchu, ktoré obstará od iných osôb a predáva ich vo vlastnom mene v rámci zájazdu, resp. balíka služieb cestovného ruchu. Tieto služby neuvádza ani v daňovom priznaní, keďže z nich nemôže odpočítať daň.

CK si môže odpočítať daň pri splnení podmienok  § 49 – § 51 zákona o DPH pri kúpe tovarov a služieb vzťahujúcich sa na prevádzku samotnej cestovnej kancelárie (napr. pri kúpe tovarov na vybavenie CK, nájomné, telekomunikačné služby a iné režijné náklady).

Určenie základu dane pri predaji služby cestovného ruchu

  • Ak CK poskytuje kombinácie služieb cestovného ruchu alebo jednotlivú službu len z obstaraných služieb cestovného ruchu, základom dane pri predaji služby cestovného ruchu je kladný rozdiel medzi celkovou predajnou cenou požadovanou od zákazníka a súčtom cien služieb cestovného ruchu obstaraných od iných osôb. Tento rozdiel predstavuje prirážku CK, ktorá sa považuje za cenu s daňou. V daňovom priznaní uvádza CK ako základ dane iba svoju prirážku zníženú o daň a  k tomu príslušnú daň. Pokiaľ je rozdiel nulový alebo záporný, je základom dane nula.

    Príklad

    CK predala zákazníkovi zájazd do Ríma v cene 1120 eur, ktorý zahŕňa ubytovanie a stravovanie v hoteli v Ríme. CK nakúpila tieto služby od hotela v cene 1 000 eur.

    Riešenie: Základ dane tzv. prirážka CK sa vypočíta nasledovne: 1 120 -1 000 =120 eur. CK, platiteľ dane, je povinná odviesť daň v sume 20 eur /(120x20%):120/. Do daňového priznania zahrnie základ dane v sume 100 eur a k tomu prislúchajúcu sumu dane 20 eur.

  • Ak niektorú zo služieb cestovného ruchu, ktoré tvoria kombináciu služieb, poskytuje priamo CK (vlastná služba), potom:
    • základom dane je kladný rozdiel medzi celkovou predajnou cenou požadovanou od zákazníka a súčtom cien služieb cestovného ruchu obstaraných od iných osôb vrátane vlastnej služby cestovného ruchu s daňou. Tento rozdiel predstavuje prirážku CK, ktorá sa považuje za cenu s daňou,
    • na účely určenia základu dane musí CK poskytnutú vlastnú službu cestovného ruchu osobitne zdaniť. Základom dane pri poskytnutí vlastnej služby je všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú CK prijala alebo má prijať od príjemcu služby, znížená o daň (§ 22 ods. 1 zákona o DPH),
    • cena vlastnej služby vrátane dane na účely výpočtu základu dane sa uvádza do celkovej predajnej ceny požadovanej od zákazníka,
    • môže si odpočítať daň z prijatých tovarov a služieb, vzťahujúcich sa na poskytnutie služieb cestovného ruchu, ktoré sama poskytla (napr. poskytuje ubytovanie vo vlastnom ubytovacom zariadení, alebo sama poskytuje autobusovú prepravu), po splnení podmienok stanovených v § 49 až § 51 zákona o DPH. Ak CK poskytuje zákazníkom napr. ubytovanie vo vlastnom zariadení, má nárok na odpočítanie dane z prijatých tovarov a služieb vzťahujúcich sa na poskytnutie tejto služby (napr. z nákupu vybavenia ubytovacieho zariadenia, z režijných nákladov - elektrina, teplo, voda, upratovacie služby, pranie posteľného prádla, údržbárske práce, atď...).

CK uvádza do príslušných riadkov daňového priznania samostatne hodnotu, ktorá tvorí základ dane tzv. prirážka CK bez dane a daň a samostatne základ dane a daň z dodania vlastnej služby cestovného ruchu.

Príklad

CK predala zájazd do vysokých Tatier v cene 1 100 eur. Cena zájazdu obsahuje:

  • obstarané služby ubytovania a stravovania v hoteli od platiteľa dane v sume 900 eur, z toho základ dane 750 eur a DPH 150 eur,
  • vlastnú službu sprievodcu v sume 120 eur, z toho základ dane 100 eur a DPH 20 eur.

Riešenie: Základ dane vypočíta CK nasledovne : 1 100 – 1 020 (900 +120) = 80 eur vrátane dane. Daň, ktorú je povinná CK priznať z kladného rozdielu medzi celkovou cenou platenou zákazníkom (predajnou cenou) a súčtom cien cestovného ruchu obstaraných od iných osôb vr. ceny vlastnej služby s daňou (tzv. prirážka CK) je v sume 13,33 eur (80x20):120) a základ dane 66,67 eur. Zároveň CK vzniká daňová povinnosť aj z dodania vlastnej služby sprievodcu v sume 20 eur zo základu dane 100 eur. Spolu CK z tohto zájazdu odvedie daň vo výške 33,33 eur.

Vznik daňovej povinnosti

Daňová povinnosť v zmysle § 65 ods. 5 zákona o DPH pri predaji služby cestovného ruchu zákazníkovi vzniká CK dňom poskytnutia poslednej služby. V prípade, že zákazník zaplatí za službu cestovného ruchu pred poskytnutím poslednej služby, vzniká daňová povinnosť dňom prijatia platby. Ak zákazník zaplatí za službu  cestovného ruchu časť ceny, vzniká daňová povinnosť dňom prijatia platby v pomernej výške vzťahujúcej sa na rozsah prijatej platby.

Príklad

Zákazník dňa 10.2.2017  v sídle CK uhradil v hotovosti zájazd do Holandska v cene 1 200 eur, ktorý sa uskutoční od 01.08. do 15.08.2017. Cena zájazdu obsahuje služby ubytovania, stravovania, dopravy, sprievodcu a vstupenky obstarané od iných osôb v sume 1 110 eur. Prirážka CK je vo výške 90 eur (1 200 eur – 1 110 eur).

Riešenie: Deň vzniku daňovej povinnosti je deň prijatia platby za zájazd t.j. 10.02.2017, CK odvedie daň vo výške 15 eur (90x20/120) v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie II/2017, resp. za zdaňovacie obdobie I. Q/2017.

Daňový režim prirážky CK

Prirážka CK, ak sú služby cestovného ruchu, ktoré sú obstarané od iných osôb poskytované:

  • na území Európskych spoločenstiev (v tuzemsku a v iných členských štátoch), podlieha dani z pridanej hodnoty,
  • mimo územia Európskych spoločenstiev (tretie štáty), je oslobodená od dane,
  • čiastočne mimo územia Európskych spoločenstiev a čiastočne na území Európskych spoločenstiev, je oslobodená od dane v pomernej výške vzťahujúcej sa na služby poskytované mimo územia Európskych spoločenstiev a v pomernej výške vzťahujúcej sa na služby poskytované na území Európskych spoločenstiev podlieha dani z pridanej hodnoty.

Z vyššie uvedeného vyplýva, že prirážka CK vypočítaná podľa § 65 ods. 3 zákona o DPH sa zdaní, resp. je oslobodená od dane v závislosti od toho, či sú služby cestovného ruchu tvoriace zájazd obstarané od iných zdaniteľných osôb poskytované v členských štátoch alebo v tretích štátoch.

Príklady

Príklad č. 1:

CK predala poznávací zájazd do Maďarska v cene 760 eur. Cena zájazdu obsahuje:

  • obstarané služby ubytovania a stravovania v hoteloch v Maďarsku v sume 600 eur,
  • obstaraná doprava z Bratislavy do jednotlivých miest v Maďarsku a späť v sume 100 eur.

Riešenie: Základ dane (prirážku CK) vypočíta CK nasledovne: 760 – 700 (600 +100) = 60 eur vrátane dane.

Vzhľadom k tomu, že všetky obstarané služby cestovného ruchu boli poskytnuté v členských štátoch (SR a HU), CK z prirážky 60 eur odvedie 20% DPH v sume 10 eur.

Príklad č. 2:

CK predala zájazd do Švajčiarska v cene 760 eur. Cena zájazdu obsahuje:

  • obstarané služby ubytovania a stravovania v hoteli vo Švajčiarsku v sume 700 eur, dopravu si zabezpečil sám zákazník.

Riešenie: Základ dane (prirážku CK) vypočíta CK nasledovne: 760 – 700 = 60 eur.

Vzhľadom k tomu, že všetky obstarané služby cestovného ruchu boli poskytnuté v treťom štáte, prirážka CK vo výške 60 eur je oslobodená od DPH.

Príklad č. 3:

CK predala poznávací zájazd do Švajčiarska a Rakúska v cene 1 300 eur. Cena zájazdu obsahuje:

  • obstarané služby ubytovania a stravovania v hoteloch vo Švajčiarsku, obstaraná doprava vo Švajčiarsku v sume 900 eur,
  • obstarané služby ubytovania a stravovania v hoteloch v Rakúsku, obstaraná doprava v Rakúsku v sume 300 eur,

Riešenie: Základ dane (prirážku CK) vypočíta CK nasledovne: 1 300 – 1 200 (900 + 300) = 100 eur.

Vzhľadom k tomu, že obstarané služby cestovného ruchu boli poskytnuté čiastočne v treťom štáte (900 eur) a čiastočne aj v členskom štáte (300 eur) aj prirážka CK sa pomerne rozdelí na časť, vzťahujúcu sa na služby poskytované v treťom štáte (vo Švajčiarsku), ktorá je oslobodená od dane a časť vzťahujúcu sa na služby poskytované v členskom štáte (v Rakúsku), ktorá podlieha 20% DPH.

T.j. 100 eur x 900/1200 = 75 eur => prirážka CK vzťahujúca sa na služby poskytnuté v treťom štáte - oslobodená od dane

100 eur x 300/1200 = 25 eur => prirážka CK vzťahujúca sa na služby poskytnuté v členskom štáte – podlieha zdaneniu 20% DPH.

ZD = 20,83 eur a 20% DPH = 4,17 eur

Povinnosť vedenia záznamov

Každý platiteľ dane, ktorý postupuje pri uplatňovaní dane podľa § 65 ods. 1 – 7 zákona o DPH je povinný viesť podrobné záznamy o obstaraných a predaných službách cestovného ruchu na účely určenia základu dane.

Oprava základu dane a dane

Ak sa cena služieb cestovného ruchu obstaraných od iných osôb dodatočne zmení po predaji služby cestovného ruchu, napr. zájazdu, CK nerobí žiadne dodatočné opravy základu dane, ak sa nemení predajná cena voči zákazníkovi. Opravu základu dane môže urobiť iba v prípade, ak sa dodatočne znížila cena služby cestovného ruchu (zájazdu) napr. z dôvodu reklamácie, avšak musí byť preukázané, že zákazníkovi bola vrátená časť zaplatenej ceny, t.j. že sa zmenila predajná cena voči zákazníkovi.

Vyhotovovanie faktúr

Na základe ustanovenia § 72 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH je cestovná kancelára povinná vyhotoviť faktúru pri  služby s miestom dodania v tuzemsku inej zdaniteľnej osobe alebo právnickej osobe, ktorá nie je zdaniteľnou osobou a taktiež pri prijatí platby pred dodaním tejto služby. Faktúru je povinná vyhotoviť do 15 dní odo dňa dodania služby alebo do 15 dní odo dňa prijatia platby pred dodaním služby, alebo do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom bola platba prijatá. 

Ak pri predaji služieb cestovného ruchu predmetným odberateľom cestovná kancelária uplatňuje osobitnú úpravu podľa § 65 ods. 1 – 7 zákona o DPH, potom musí vo faktúre okrem iných náležitostí uviesť slovnú informáciu „úprava zdaňovania prirážky – cestovné kancelárie“ (§ 74 ods. 1 písm. m/ zákona o DPH) a nesmie vo faktúre uviesť samostatne sumu dane. Pri uvádzaní tejto faktúry do časti A.1. kontrolného výkazu v kolónke „suma dane v eurách“ uvedie údaj „0“.

Ak cestovná kancelária za predaj  služieb cestovného ruchu, pri ktorých uplatňuje osobitnú úpravu podľa § 65 ods. 1 – 7 zákona o DPH prijala platbu v hotovosti a z tohto dôvodu vyhotovuje zjednodušenú faktúru – doklad z ERP alebo z VRP, na základe § 65 ods. 11 zákona o DPH a § 8 ods. 1 písm. j), k), l) zákona o používaní ERP predmetný doklad nemusí obsahovať základ dane (t.j. prirážku CK), sadzbu dane a výšku dane spolu.

Cestovná kancelária je povinná vyhotoviť faktúru aj pri dodaní služby s miestom dodania v inom členskom štáte, keď je osobou povinnou platiť daň príjemca služby a to aj ak je dodanie služby oslobodené od dane a taktiež pri prijatí platby pred dodaním tejto služby (napr. pri dodaní služby sprostredkovania predaja zájazdu cestovnej kancelárie so sídlom a prideleným IČ DPH v inom členskom štáte). Taktiež cestovná kancelária je povinná vyhotoviť faktúru aj pri dodaní služby s miestom dodania v treťom štáte pre zdaniteľnú osobu (napr. pri dodaní služby sprostredkovania predaja zájazdu cestovnej kancelárie so sídlom v treťom štáte).

Z dedukcie § 72 zákona o DPH vyplýva, že cestovná kancelária pre konečného zákazníka (občana, turistu, dovolenkujúceho) nie je povinná vyhotoviť faktúru podľa zákona o DPH, len účtovný doklad v zmysle § 10 zákona o účtovníctve.

Predaj služieb cestovného ruchu v mene a na účet inej CK

Osobitná úprava podľa § 65 ods.1 – 7 zákona o DPH sa nevzťahuje na cestovné kancelárie, ktoré konajú len ako sprostredkovatelia, t.j., keď v mene a na účet inej cestovnej kancelárie predávajú jej zájazdy resp. služby cestovného ruchu. V tomto prípade poskytujú službu sprostredkovania, pri ktorej sa určí miesto dodania podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH. Odplatou za službu sprostredkovania je tzv. provízia, ktorá tvorí základ dane účtovanej služby sprostredkovania. Do základu dane služby sprostredkovania sa nezahŕňa cena predaného zájazdu, ktorú bola cestovná kancelária – sprostredkovateľ oprávnená vyinkasovať od zákazníka za predaný zájazd inej cestovnej kancelárie.

Príklad

CK 1 predáva v mene a na účet CK 2 zájazdy do Rakúska. Podľa zmluvy CK 1 patrí za každý predaný zájazd odmena vo výške 5% z ceny predaného zájazdu. CK1 v mesiaci august predala 30 zájazdov CK2 v celkovej predajnej cene 21 000 eur, ktoré jej uhradili zákazníci v hotovosti do pokladne. Z akej sumy CK 1 odvedie DPH?

Riešenie: Výška provízie CK1 z predaných zájazdov za službu sprostredkovania: 21 000x5/100=1 050 eur.

CK1 odvedie zo služby sprostredkovania v cene 1 050 eur DPH vo výške 175 eur (1050x20/120).

Ak CK sprostredkúva služby cestovného ruchu v mene a na účet inej CK so sídlom resp. miestom podnikania v SR, svoju službu sprostredkovania:

  • zdaní 20% DPH, ak všetky služby cestovného ruchu tvoriace zájazd, resp. balík služieb, inej CK sú poskytnuté na území EÚ (napr. CK zdaní províziu účtovanú inej CK za sprostredkovanie predaja jej zájazdu v Maďarsku),
  • oslobodí od dane, ak všetky služby cestovného ruchu tvoriace zájazd, resp. balík služieb, inej CK sú poskytnuté na území tretích štátov (napr. CK oslobodí od dane províziu účtovanú inej CK za sprostredkovanie predaja jej leteckého zájazdu do Japonska),
  • v pomernej časti zodpovedajúcej službám poskytnutým v treťom štáte oslobodí od dane a v pomernej časti zodpovedajúcej službám poskytnutým na území EÚ zdaní 20% DPH (napr. CK v pomernej časti oslobodí od dane a v pomernej časti zdaní províziu účtovanú inej CK za sprostredkovanie predaja jej poznávacieho zájazdu do Rakúska a Švajčiarska).

Predaj služieb cestovného ruchu pre zdaniteľnú osobu na účely jej podnikania

Podľa § 65 ods. 10 zákona o DPH ak cestovná kancelária predáva služby cestovného ruchu zdaniteľnej osobe na jej podnikanie (napr. inej CK na zorganizovanie zájazdov, podnikateľovi na pracovnú cestu), potom pri zdaňovaní týchto služieb nepoužije osobitnú úpravu podľa  §  65 ods. 1 – 7 zákona o DPH, ale postupuje bežným spôsobom, t.j.  pri každej jednotlivej službe „tvoriacej predávaný balík služieb cestovného ruchu“ v súlade s § 9 ods. 4 zákona o DPH uplatní daňový režim v závislosti od zistenia miesta dodania príslušnej služby.

Ak má dodávaná služba miesto dodania v SR, potom  podlieha zákonu o DPH platnému v SR a cestovná kancelária odvedie daň bežným spôsobom  z predajnej ceny danej služby, ak  má služba miesto dodania v zahraničí, nepodlieha zákonu platnému v SR, ale podlieha zákonu o DPH platnému v príslušnom štáte. Napr. miesto dodania ubytovacích služieb sa určí podľa § 16 ods. 1 zákona o DPH, t.j. ak cestovná kancelária predáva inej CK ubytovanie v hoteli v SR, ubytovanie  fakturuje s 20% DPH;  miesto dodania reštauračných služieb sa určí podľa § 16 ods.10 zákona o DPH, t.j. ak predáva inej CK stravovanie v hoteloch v SR, fakturuje s 20% DPH; miesto dodania dopravy osôb sa určí podľa § 16 ods. 4 zákona, t.j. ak zabezpečí dopravu v rámci SR, uplatní k cene 20% DPH. Ak fakturuje  ubytovanie  (§ 16 ods. 1) a reštauračné služby (§ 16 ods. 10) poskytnuté na území iného štátu, tieto služby nemajú miesto dodania v tuzemsku, nie sú predmetom DPH v SR, ale v príslušnom členskom štáte a preto ich  platiteľ účtuje bez „slovenskej“ DPH.
Cestovná kancelária pri predaji služieb cestovného ruchu pre zdaniteľnú osobu na účely jej podnikania je povinná vyhotoviť faktúru v súlade s § 71 až § 75 zákona o DPH.
Pri uplatňovaní bežného režimu zdaňovania si môže CK pri nákupe služieb cestovného ruchu  uplatniť odpočítanie dane pri splnení podmienok § 49 - § 51 zákona o DPH, resp. môže žiadať vrátiť daň z iného členského štátu podľa § 55f a § 55g zákona o DPH.

Upozornenie:  Z rozsudkov  Súdneho  dvora EÚ  C-189/11,  C-193/11,  C-236/11, C-269/11, C-293/11, C-296/11, C-309/11, C-450 vyplýva, že právna úprava členských štátov, ktoré použitie osobitnej úpravy zdaňovania zužujú len na prípady, ak je zákazníkom konečný cestujúci nie je v súlade s článkami 306 až 310 smernice Rady 2006/112/ES.
Na základe tohto záveru Súdneho dvora EÚ a aktuálneho znenia § 65 ods. 10 zákona o DPH môže teda cestovná kancelária pri predaji  služieb cestovného ruchu zdaniteľnej osobe na účely jej podnikania uplatniť:

a/ bežný režim dane podľa § 65 ods. 10 zákona o DPH ako je uvedené vyššie alebo
b/ osobitnú úpravu zdaňovania podľa § 65 ods. 1 – 7 zákona o DPH, t.j. odvádzať daň z prirážky CK.

Mohlo by Vás zaujímať

Dátum poslednej aktualizácie informačného obsahu: 5. 5. 2017
Dátum zverejnenia informačného obsahu: 6. 12. 2013

Tlač obsahu Opýtať sa k téme Nahlásiť problém
Návrat hore